Wypłata zaliczki w polskich złotych na poczet podróży zagranicznej i jej rozliczenie

W świetle art. 77⁵ § 1 K.p., pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową.

Warunki wypłacania należności z tytułu podróży służbowej pracownikowi w sferze budżetowej określa rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. poz. 167), dalej zwane dalej rozporządzeniem w sprawie podróży służbowych. U pracodawcy spoza sfery budżetowej wynikają one z układu zbiorowego pracy lub regulaminu wynagradzania albo z umowy o pracę, jeżeli pracodawca nie jest objęty układem zbiorowym pracy lub nie jest obowiązany do ustalenia regulaminu wynagradzania. W przypadku gdy u pracodawcy spoza sfery budżetowej układ zbiorowy pracy, regulamin wynagradzania lub umowa o pracę nie zawierają odpowiednich zapisów w sprawie warunków wypłacania należności z tytułu podróży służbowej, stosowane są wprost przepisy rozporządzenia w sprawie podróży służbowych.

Pracownik odbywający zagraniczną podróż służbową otrzymuje zaliczkę w walucie obcej na niezbędne koszty tej podróży, w wysokości wynikającej ze wstępnej kalkulacji tych kosztów, lub w złotówkach (za zgodą pracownika), w wysokości stanowiącej równowartość przysługującej pracownikowi zaliczki w walucie obcej, według średniego kursu NBP z dnia wypłaty zaliczki (por. § 20 rozporządzenia w sprawie podróży służbowych). Po zakończeniu podróży służbowej następuje rozliczenie jej kosztów w walucie otrzymanej zaliczki, w walucie wymienialnej albo w walucie polskiej, według średniego kursu z dnia jej wypłacenia. Co istotne, kurs zastosowany do ustalenia równowartości zaliczki w walucie polskiej i jej rozliczenia nie ma zastosowania do rozliczenia i ujęcia kosztów podróży służbowej dla celów bilansowych i podatkowych. Służy on jedynie do rozliczenia się z pracownikiem z kosztów podróży służbowej.

Zgodnie z generalną zasadą określoną w art. 15 ust. 1 updop oraz art. 11a ust. 2 updof, koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu. Dzień poniesienia kosztu został zdefiniowany w art. 15 ust. 4e updop oraz art. 22 ust. 5d updof, zgodnie z którym za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodu, z zastrzeżeniem art. 15 ust. 4a i 4f-4h updop oraz art. 22 ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b updof, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Dla celów bilansowych wyrażone w walutach obcych operacje gospodarcze przelicza się na walutę polską - stosownie do art. 30 ust. 2 pkt 2 ustawy o rachunkowości - po kursie średnim ogłoszonym dla danej waluty przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień przeprowadzenia operacji gospodarczej (np. dzień poniesienia kosztu).

Zarówno dla celów księgowych, jak i podatkowych, jeżeli pracodawca zapewnia wszelkie świadczenia związane z podróżą służbową pracownika, a faktury dokumentujące poniesienie wydatków wystawione są na pracodawcę, to wydatki związane z delegacją odnosi się w ciężar kosztów na podstawie faktur, a wartości z nich wynikające przelicza się według kursu średniego NBP z dnia poprzedzającego dzień wystawienia faktury. Z kolei, gdy pracodawca nie zapewnia świadczeń związanych z podróżą służbową, lecz dokonuje zwrotu wydatków poniesionych przez pracownika na podstawie przedłożonych dokumentów wystawionych na pracownika - wydatki związane z delegacją odnosi się w ciężar w kosztach na podstawie rozliczenia delegacji. W takim przypadku właściwym kursem do przeliczenia ww. kosztów jest kurs średni NBP z dnia poprzedzającego dzień rozliczenia delegacji. Według tego kursu powinny być także przeliczane wydatki nieudokumentowane (diety, ryczałty). Natomiast wydatki ponoszone przez pracowników w trakcie podróży służbowych, udokumentowane dowodami niezawierającymi danych nabywcy (jak np. paragonami za przejazdy autostradami, taksówkami), dołącza się do dokumentu rozliczenia delegacji oraz przelicza się według kursu średniego NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień jej rozliczenia.

W jednostce stosującej do rozliczenia kosztów zagranicznej podróży służbowej przepisy rozporządzenia w sprawie podróży służbowej, w celu rozliczenia się pracownika z zaliczki (wypłaconej w złotówkach) poniesione koszty przelicza się po kursie średnim NBP określonym w dniu wypłaty zaliczki (tj. po kursie wskazanym w rozporządzeniu). Ustalona kwota do zwrotu (lub wypłaty) zostanie ujęta w księgach rachunkowych. W wyniku takiej wyceny na rozrachunkach z pracownikiem powstaną różnice. Nie będą to typowe różnice kursowe. Przy czym ich wartość odnosi się na konto kosztów lub przychodów finansowych, jako różnice z rozliczenia zaliczki.

Koszty podróży służbowych zalicza się do kosztów działalności operacyjnej i ujmuje w księgach rachunkowych na koncie 40 "Koszty według rodzajów" lub na odpowiednim koncie zespołu 5. Rozliczenie poniesionych kosztów podróży służbowych następuje w korespondencji z kontem 23-4 "Pozostałe rozrachunki z pracownikami".

Należy zauważyć, iż jednostki nie mają ustawowego obowiązku wyodrębniania w księgach rachunkowych kosztów podróży służbowych. Koszty te nie są bowiem wymienione w załączniku nr 1, 4 i 5 do ustawy o rachunkowości w ramach kosztów działalności operacyjnej. Jeżeli mają one jednak istotne znaczenie dla jednostki, to może ona np. przyjąć w polityce rachunkowości, że koszty podróży służbowych będzie ujmowała na koncie analitycznym do konta 40-6 "Pozostałe koszty rodzajowe" (w analityce: Koszty podróży służbowych) lub na wyodrębnionym koncie syntetycznym w ramach zespołu 4, np. 40-8 "Koszty podróży służbowych".

Przykład

I. Założenia:

1. Pracownik 12 marca 2019 r. otrzymał polecenie wyjazdu służbowego do Niemiec. Wyraził on zgodę na zaliczkę w walucie polskiej. Z wstępnej kalkulacji wynikało, iż koszty podróży wyniosą: 900 EUR. W dniu wypłaty zaliczki średni kurs NBP wynosił przykładowo: 4,20 zł/EUR. Zatem pracownik otrzymał zaliczkę w kwocie: 3.780 zł.
    
2. Po powrocie, tj. 15 marca 2019 r., pracownik przedstawił fakturę za hotel wystawioną 14 marca 2019 r., w wysokości: 650 EUR. Koszt ten przeliczono na złote po kursie średnim NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wystawienia faktury, tj. z 13 marca 2019 r., który wynosił np.: 4,30 zł/EUR.
    
3. W rozliczeniu kosztów podróży pracownik wykazał diety za 2 doby w wysokości: 147 EUR. Koszt ten przeliczono na złote po kursie średnim NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień rozliczenia kosztów podróży, tj. z 14 marca 2019 r., który wynosił np.: 4,31 zł/EUR.
    
4. Rozliczenie pracownika z pobranej zaliczki. Uzasadnione koszty ogółem wyniosły: 797 EUR. Do rozliczenia zaliczki z pracownikiem pracodawca zastosował kurs średni z dnia jej wypłaty: 797 EUR × 4,20 zł/EUR = 3.347,40 zł. W tym samym dniu (15 marca) pracownik zwrócił do kasy kwotę: 3.780,00 zł - 3.347,40 zł = 432,60 zł.
    
5. Spółka rozlicza koszty działalności operacyjnej wyłącznie na kontach zespołu 4 oraz nie stosuje konta 30 "Rozliczenie zakupu".

II. Dekretacja:

III. Księgowania: